Согласно пп. 22 п. 1 ст. 264 НК РФ в числе прочих расходов на производство и реализацию организация вправе учитывать представительские расходы.
В бухгалтерском учете представительские расходы учитываются без каких-либо ограничений, однако в налоговом учете есть ряд особенностей.
Так, согласно п. 2 ст. 264 НК РФ к представительским относятся расходы на официальный прием и обслуживание:
- представителей иных организаций, которые участвуют в переговорах, чтобы наладить сотрудничество с налогоплательщиком;
- участников, прибывших на заседания совета директоров (правления) или иного руководящего органа налогоплательщика (например, общего собрания участников ООО).
Заметим, что норма НК РФ говорит о представителях других организаций, а индивидуальные предприниматели или физические лица, не имеющие статуса ИП, в ней не указаны. Такие граждане могут быть для организации как фактическими, так и постоянными клиентами и при переговорах с ними, сотрудники налогоплательщика могут предлагать им чай, кофе, печенье и другие сладости. О том, можно ли учесть в представительских расходах затраты на такие угощения, см. статью-рекомендацию.
При этом к мероприятиям официального приема и обслуживания НК РФ относит (п. 2 ст. 264 НК РФ):
- организацию завтрака, обеда или иного аналогичного мероприятия для участников встречи (в т. ч. для официальных лиц организации-налогоплательщика);
- организацию транспортной доставки к месту проведения представительских мероприятий;
- буфетное обслуживание во время переговоров;
- оплату услуг переводчиков, не состоящих в штате налогоплательщика (если требуется перевод во время переговоров).
Вместе с тем соответствующая норма не указывает, можно ли учитывать в представительских расходах стоимость алкоголя, который обычно сопровождает буфетное обслуживание. Подробнее об этом см. статью-рекомендацию.
Не относятся к представительским расходам затраты на организацию развлечений, отдыха, профилактики или лечения заболеваний. Так, нельзя учесть расходы на приглашение музыкальных групп или поп-звезд, на организацию тимбилдинга или корпоративного мероприятия после переговоров.
По общему правилу представительские расходы относятся к косвенным расходам и учитываются в полном объеме в расходах того отчетного (налогового) периода, в котором они произведены (ст. 318 ТК РФ). В зависимости от метода учета организация признает их:
- при методе начисления:
- в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся – если расходы оплачивались через расчетный счет (п. 1 ст. 272 НК РФ);
- на дату утверждения авансового отчета – если расходы оплачивались через подотчетное лицо (пп. 5 п. 7 ст. 272 НК РФ).
- при кассовом методе – после их фактической оплаты (п. 3 ст. 273 НК РФ).
Вместе с тем в учетной политике организация может самостоятельно устанавливать перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг), см. абз. 10 п. 1 ст. 318 НК РФ. Напомним, что прямые расходы учитываются в стоимости товаров (работ, услуг) и признаются по мере реализации товаров (работ, услуг) в стоимости которых они учтены (п. 2 ст. 319 НК РФ). Однако чтобы отнести представительские расходы к прямым, налогоплательщик должен подтвердить это экономически обоснованными показателями (см. письмо ФНС России от 24.02.2011 № КЕ-4-3/2952@).
Нормирование представительских расходов
Представительские расходы нормируются. Они учитываются в течение отчетного (налогового) периода в размере, не превышающем 4 % от расходов налогоплательщика на оплату труда за этот период (абз. 3 п. 2 ст. 264 НК РФ).
Поэтому чтобы определить долю представительских расходов в отчетном (налоговом) периоде, нужно знать размер расходов на оплату труда за этот период.
По нашему мнению, следует учитывать начисленную, а не фактически выплаченную зарплату. Связано это с тем, что по правилам п. 4 ст. 272 НК РФ расходы на оплату труда признаются исходя из суммы начисленных в соответствии со ст. 255 НК РФ расходов на оплату труда. Что касается порядка нормирования, то надо иметь в виду следующее.
По смыслу п. 2 ст. 264 НК РФ представительские расходы в течение отчетного (налогового) периода учитываются в размере не свыше 4 % от оплаты труда за этот отчетный (налоговый) период.
Таким образом, учет представительских расходов не ограничивается только одним отчетным периодом.
Налоговая база при исчислении налога на прибыль определяется нарастающим итогом (т. е. учитываются в сумме доходы и расходы прошедших отчетных периодов), см. п. 7 ст. 274, ст. 315 НК РФ.
Следовательно, и расходы на оплату труда, в соотношении с которыми определяется 4-процентный барьер, к концу каждого отчетного периода будет увеличиваться.
Таким образом, суммы представительских расходов, которые в одном отчетном периоде будут сверхнормативными, могут быть учтены по итогам следующего отчетного периода.
Однако та сумма представительских расходов, которая превысит 4 % от расходов на оплату труда по итогам налогового периода, на следующий год не переносится. Такой остаток не учитывается в прочих расходах на основании п. 42 ст. 270 НК РФ
Статьи-рекомендации: